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我国企业内部控制评价研究

董美霞  
【摘要】: 随着我国现代企业制度改革的推向深入,以及近年来因为内部控制缺失或无效导致的企业失败案例的不断出现,对内部控制的有效性进行评价已越来越成为理论界和实务界关心的一个问题。 关于内部控制评价,美英加致力于建立和完善风险导向的内部控制评价和监管机制。总体来说,虽然美英加对于内部控制评价的定位存在差别、内部控制评价的范围存在分歧;但都基于风险评价内部控制的有效性,重视监管对内部控制评价的意义,寻求合适的内部控制评价框架并重视内部控制评价信息的披露。我国目前已经重视并着手构建内部控制评价体系,2005年1月和6月,时任国务院副总理的黄菊连续两次对借鉴《萨班斯——奥克斯利法案》完善我国企业内部控制问题作出批示,同意由财政部牵头,国资委和证监会配合,加快研究并制定我国企业内部控制指引。2006年上海证券交易所发布的《上海证券交易所上市公司内部控制制度指引》规定了内部控制的稽核、审计委员会和风险管理委员会对内部控制制度执行情况的评价以及鼓励公司聘请独立的中介机构对公司内部控制情况进行评价并提交评价报告。深圳证券交易所也发布了《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》。上述指引对于上市公司内部控制评价具有指导作用,但并不适用于所有企业,而且对于如何评价企业内部控制缺少规范。2006年7月15日,我国企业内部控制标准委员会成立:2008年6月,《企业内部控制基本规范》发布;2009年1月,《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制应用指引》的征求意见稿修订后重新征求意见。结合国内外内部控制评价现状,本文运用制度经济学、管理学和哲学的相关理论进行研究,完善和充实了内部控制评价理论;通过基于风险构建内部控制评价体系为企业内部控制评价的推行提供可操作的框架。本文植根于内部控制评价的基本理论,借鉴国外的先进做法,依据内部控制的基本规范和相关规定,结合我国企业内部控制评价的实际情况,为企业内部控制评价指引和实施细则的制定提出建议。 本文通过对国内外内部控制评价发展历程的述评,并通过对比分析最新的2008年内部控制评价信息,探讨了我国内部控制评价政策规范和实践中存在的问题:缺乏有效的内部控制评价体系;内部控制评价效能的保证机制待加强;缺乏权威的内部控制评价信息披露规范。针对上述问题,本文借鉴美英加等国家的做法,立足我国实际,将规范分析和实证分析相结合,从风险入手研究企业内部控制评价问题。内部控制评价是对内部控制有效性的评价,包括了内部控制设计和执行有效性的评价。依据契约理论、控制论、风险理论以及哲学的相关理念,本文分析了内部控制评价主体、评价内容的界定;以风险为切入点构建了内部控制评价标准和指标体系,本文在此基于层次分析法构建了政府指导和企业自主相结合的内部控制评价指标体系,然后以中国联通为例进行检验;并探讨了内部控制评价方法和程序以及内部控制评价信息的披露。内部控制评价应该是全面评价,即以企业内部控制自我评价为核心,企业内部和外部保证机制为内部控制评价效能的发挥提供保证。新制度经济学认为,因为制度安排“嵌在”制度结构中,所以它的效率还取决于其他制度安排实现它们功能的完善程度。因此,为了保证内部控制评价的效能,应建立内外保证机制。内部保证机制包括将内部控制评价与风险管理整合;内部控制评价与业绩评价通过平衡记分卡对接;并利用信息技术推动内部控制评价。詹森(1993)指出,内部控制机制是现代公司中控制管理者的行为偏离企业利益最大化的四种机制之一,由于内部控制经常失效需要外部控制机制的保证。外部保证机制包括注册会计师受托或依据法律的要求对企业内部控制的鉴证以及相关监管主体利用其权威性对企业内部控制自我评价和注册会计师内部控制鉴证进行外部监督检查。对企业内部控制进行评价是为了通过评价发现内部控制缺陷,从而促使企业健全和完善内部控制,因此应该将企业内部控制整体有效性的评价结果披露给各利益相关者。为了充分利用内部控制评价信息推动企业内部控制评价,应披露内部控制评价和监管信息,包括对内披露和对外披露,对内披露主要满足企业改善内部控制的信息需求,对外披露是利用利益机制由外部力量推动内部控制评价的推行和企业内部控制的完善;对内披露可以根据具体需要由企业自主决定披露方式和披露内容,对外披露则要由相关监管主体规定统一的格式和披露内容,并形成具体的规范。 本文分为六章予以阐述。第一章,引论。阐述了本文的研究背景和研究意义,介绍了本文的研究方法和理论基础,综述了相关研究文献,并说明了本文的研究框架和主要内容。第二章,国内外内部控制评价的发展历程和现状述评。通过对美英加等国家和相关国际组织内部控制评价的相关规定进行综述,阐述其对我国的启示;对我国内部控制评价的发展和理论研究加以综述,并通过内部控制评价信息的统计对比分析探析我国内部控制评价的实践现状和存在的问题;进而结合我国内部控制评价政策现状的分析,认清我国企业内部控制评价中存在的问题。第三章,企业内部控制评价体系的构建。采用比较研究的方法,系统研究了我国企业内部控制自我评价的内涵、评价主体、评价客体,基于层次分析法建立了基于风险的评价指标体系并加以检验,并探讨了内部控制自我评价的评价方法和评价程序,比较美英内部控制评价信息披露的状况进而提出我国内部控制评价信息披露的主要内容。第四章,企业内部控制评价效能的内部保证机制。从前提、事后保证和技术保证三个角度探讨了内部控制评价效能的保证机制,即将内部控制评价与风险管理相整合,内部控制评价与业绩评价相对接,并以IT技术推动内部控制评价,同时注意利用IT技术评价内部控制时的风险和防范。第五章,企业内部控制评价效能的外部保证机制。本章主要研究相关监管主体的外部监管体系。通过对比中美内部控制评价监管机制,提出了改进我国各相关监管主体对内部控制评价的监管效果的建议。第六章,研究结论和展望。本章通过对企业内部评价体系和企业内部控制评价的内外部保证机制的分析,提出了内部控制全面评价体系的内涵和特点,并简要概括了本文的创新之处和局限性,对未来研究方向进行展望。 通过研究,本文有如下突破:第一,通过中美2008年内部控制评价信息披露现状对比统计分析,明确地指出了我国内部控制评价中存在的问题。本文选取了美国上市公司和我国上市公司2008年的最新内部控制评价信息,从披露广度和披露深度两个方面进行了对比分析,具体比较时结合我国《企业内部控制评价指引》(征求意见稿)中关于内部控制评价报告的规定。通过最新数据的对比分析,能够更为准确地反映我国企业内部控制评价的现状,准确把握企业内部控制评价中存在的问题。第二,基于层次分析法构建了立足风险的可操作的内部控制评价指标体系。内部控制评价是对内部控制有效性的评价,即要评价内部控制是否起到了合理保证的作用,是否将风险控制在了风险容量之内。基于此,本文将研究的切入点放在风险视角,从风险入手研究内部控制评价体系的构建,即在构建内部控制评价标准和指标时,抓住可能影响内部控制有效性的关键控制点作为评价点。构建内部控制评价指标体系是为企业内部控制有效性评价提供可操作的指南,本文采用了层次分析法构建内部控制评价指标体系,在构建过程中,兼顾政府监管部门的指导作用和企业的自主性,保证所构建的评价指标体系既具有普遍适用性,又能满足不同企业的需要。本文以中国联通为例检验所构建的内部控制评价指标体系,证实了其可操作性。第三,将内部控制评价体系的构建和保证机制的加强相结合,提出了保证内部控制评价效能的内部控制全面评价体系。本文认为,企业内部控制评价机制的运行不是孤立的,必须与其他制度配合作用,内部控制评价体系和保证机制相辅相成。本文通过与美英加比较,构建了系统的内部控制评价体系,界定了评价主体、评价客体、评价标准和指标体系、评价程序和方法。这是企业内部控制自我评价的核心。评价体系的效能发挥依赖于内外保证机制的建立,应通过整合内部控制评价和风险管理、将内部控制评价和业绩评价对接以及在防范风险的基础上恰当应用IT技术为企业内部控制评价提供内部保证;同时,通过与美国内部控制监管机制的比较,对我国内部控制监管机制的完善提出了建议,通过由相关监管主体完善相关法律法规、建立系统的监管体系、严格问责机制等为我国内部控制评价提供外部保证。本文认为,基于评价体系和保证机制的配合以及评价体系要素的全面性构成了内部控制全面评价体系。第四,提出以内部控制评价信息的对内和对外披露推动内部控制评价,完善企业内部控制。本文通过对比2008年中美内部控制评价信息发现,内部控制评价信息的披露和内部控制评价是不可分割的,强制要求企业披露内部控制评价信息可促使企业进行内部控制评价,而内部控制评价的有效开展可提高内部控制评价信息的质量,内部控制评价信息质量的提高有助于提高企业的价值,从而逐渐驱使企业自愿披露内部控制评价信息。内部控制评价信息的对内披露可帮助相关控制主体和评价主体及时发现内部控制中存在的问题,为改善内部控制提供依据;内部控制评价信息的对外披露有助于利益相关者及时了解企业内部控制现状,进而推测企业未来发展前景,有助于其作出正确的投资决策,更有助于监管主体推动企业完善内部控制和内部控制评价。但由于本人水平所限,文中存在不足之处。


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